在CPA的学习过程中，持有至到期投资是我们必须要掌握的、非常重要的一类金融资产。在上一讲我们一起学习了持有至到期投资的初始计量和会计处理，相信大家对该类投资有了一个初步的了解，今天我们继续介绍持有至到期投资的后续计量和会计处理，这部分内容对大家通过会计科目的考试同样非常重要，希望大家务必加以重视。

一、持有至到期投资的后续计量

持有至到期投资的后续计量的总原则：采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量。

1.所谓实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

①在本节的通俗理解，就是使持有至到期投资未来的现金流入等于现在的现金流出的折现率，类比于财务成本管理中的“内含报酬率”的概念。

②持有至到期投资在初始确认时，应当计算确定其实际利率。实际利率一旦确认，在持有至到期投资的存续期内保持不变。有时我们使用“内插法”确定实际利率。

2.至于摊余成本

①如果没有计提减值准备，摊余成本就是持有至到期投资丁字形账户的余额，即持有至到期投资各个明细科目的代数和。

②计提减值准备的情况下，摊余成本就是①中的余额减去减值准备后的金额。

3.后续计量中的相关会计分录

①确认利息：

借：应收利息/持有至到期投资——应计利息(双面)

持有至到期投资——利息调整(与购入时相反)

贷：投资收益(期初摊余成本×实际利率)

※注意：

“应收利息”和“持有至到期投资——应计利息”的金额等于面值乘以票面利率，即“双面”。

“投资收益”的金额等于期初摊余成本×实际利率。

“持有至到期投资——利息调整”是上述两个金额倒挤后的数额。

②收本、息：

A.分次付息，到期还本：

借：银行存款

贷：应收利息

借：银行存款

贷：持有至到期投资——成本

B.到期一次还本付息：

借：银行存款

贷：持有至到期投资——成本

持有至到期投资——应计利息(每期利息×期数)

③中途处置：出售所得价款与其账面价值的差额计入当期损益(投资收益)。

借：银行存款

持有至到期投资减值准备

贷：持有至到期投资——成本

——利息调整(可借可贷)

——应计利息

投资收益(可借可贷)

二、持有至到期投资的转换

企业在到期前将该金融资产予以处置或重分类，通常表明企业违背了将投资持有至到期的最初意图。

企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大时，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(★★★即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后2个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。如果已过了两个完整的会计年度，企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。

企业应当将剩余持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入其他综合收益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入资产减值损失或者投资收益。

1.终止确认出售部分：

借：银行存款

持有至到期投资减值准备(按比例)

贷：持有至到期投资——成本

——利息调整(出售部分)

——应计利息

投资收益(倒挤，可借可贷)

2.确认重分类：

借：可供出售金融资产(重分类日剩余部分的公允价值)

持有至到期投资减值准备(按比例)

贷：持有至到期投资——成本

——利息调整(剩余部分)

——应计利息

其他综合收益(可借可贷)

※注意：

如果以后该可供出售金融资产发生减值，“其他综合收益”转入资产减值损失。如果该可供出售金融资产终止确认，“其他综合收益”转入投资收益。

(★★★)上述转换不属于会计政策变更或会计估计变更。

3.不需要重分类的特殊情况(不用将剩余部分重分类)

这部分内容理论性较强且篇幅较长，在张志凤和张敬富老师的讲义中均有详细的讲解，在此不再照搬文字，请各位同学将两位老师讲义中的相关内容仔细阅读，对相关重要内容适当记忆。

总结：到本讲，我们将持有至到期投资的初始计量、后续计量以及重分类都讲解完了，这部分内容是大纲规定“掌握”层级的知识点，毫无疑问是考试的重点，希望大家务必加以重视。不仅要理解相关处理原则、掌握具体分录的书写和实际利率的计算，还要重点关注转换和重分类的会计处理。希望各位考生注册会计师备考顺利，成功通过考试！

本文作者：撰稿人奔跑的影子